«Якщо не знаєш, у яку гавань пливеш, то ніколи не матимеш попутнього вітру»
Сенека
„Кожен хоче, щоб його інформували чесно, неупереджено, правдиво - і в повній відповідності з його поглядами”
Гілберт Честертон
1.ПОЧНЕМО ЗІ СТРАТЕГІЇ
Часто керівники компанії, що бажають реструктуризировати систему управління фінансами підприємства задаються питанням: з чого варто починати? І одержують часом несподівану для них відповідь: починати варто зі стратегії.
Несподіванка викликана, насамперед, тим що, усвідомлюючи проблеми в організації фінансової системи підприємства і вичерпавши інші ресурси, насамперед, викликані неефективністю ринку, менеджери очікують поліпшення ефективності шляхом удосконалення системи організації фінансів, виявленню додаткових резервів в області системи підтримки рішень. І отут, зненацька для них, виявляється, що реконструкція фінансової системи підтримки управлінських рішень не може бути ефективно реалізованої без створення і впровадження заходів щодо втілення стратегії.
Один з моїх знайомих, бізнесмен і власник сучасного і добре організованого бізнесу, на підприємствах якого працює не одна сотня людей, сказав так: «Це від того, що закінчилися два відсотки».
Побачивши моє здивування, він нагадав мені відомий анекдот, що був популярний у бізнесі-середовищі ще кілька років тому. «Нового росіянина» запитали, як йому вдається вести успішний, а головне, прибутковий бізнес? На що той відповів: «Дуже просто, купую товар у нашій країні, дописую до ціни покупки праворуч два нулі, по цій новій ціні продаю його на Захід, от на ці два відсотки і приходиться виживати».
Напевно, сьогодні важко знайти бізнес, який би ще на стадії торговельної націнки легально демонстрував таких «два відсотки» прибутку, настільки «хоробро» обчислених персонажем анекдоту.
Так, «двох відсотків» на ринку вже сьогодні важко знайти. Більше того, абсолютно закономірно те, що такі «два відсотки» з ринку безповоротно зникли, тому що анормальний прибуток (прибуток вище середньоринкового рівня) є наслідком, насамперед неефективних ринкових відносин. Як наслідок, менеджери часто шукають рішення в області організації фінансів.
Утім, як уже відзначалося вище, і реструктуризація системи фінансового менеджменту підприємства не може бути панацеєю бізнесу. Перш ніж приступити до такої реорганізації, вкрай бажано усвідомити собі мету, з якою це робиться, більш того узгодити таку мету з цілями діяльності підприємства взагалі.
Нагадаю, що останні є прерогативою стратегії підприємства. Отже, перш ніж приступати до реорганізації фінансової системи підприємства, варто подумати над розробкою і шляхами реалізації стратегії підприємства.
2.КОРОТКО ПРО ДІАГНОСТИКУ
На жаль, практика проведення консалтингової діяльності в нашій країні і діагностика підприємств переконливо показує, що однієї з найбільш розповсюджених проблем підприємств в області менеджменту і фінансів є невідповідність напрямків фінансової реструктуризації і стратегічного курсу підприємства. Варіанти, що часто зустрічаються, є наступні:
- повна відсутність стратегії підприємства в цілому при одночасних спробах реструктуризації системи фінансів;
- наявність спонтанної, неусвідомленої стратегії, що випливає з минулого досвіду, ніде не прописана і нікому не відома, крім генерального менеджера (власника). У рамках такої неусвідомленої системи менеджер (власник) пробує створити точно таку ж неусвідомлену стратегію реформування фінансів;
- наявність формальної, офіційно затвердженої (прописаної) стратегії, при відсутності механізму контролю над її реалізацією. Часто у цьому випадку задаються формальні фінансові показники, що можуть свідчити про досягнення контрольних пунктів, але існуюча на підприємстві фінансова система визнається керівництвом без потрібного аналізу, у той час, коли вона не здатна генерувати достовірні фактичні показники для моніторингу реалізації стратегії.
Щоб уникнути викладених вище помилок, варто пам'ятати про співвідношення факторів успіху організації, і тим більше про поступовість їхнього реформування.
3.МОДЕЛЬ «7S»
Для цієї мети, зокрема, може використовуватися відносно відома на сьогоднішній момент модель «7S». З'явившись вперше в книзі «Мистецтво японського менеджменту», модель була взята на озброєння фахівцями консалтингової фірми McKinsey. Незважаючи на критику деяких противників моделі «7S», модель актуальна дотепер і успішно використовується для вдосконалення діяльності підприємства. Концептуальна схема такої моделі передбачає сім факторів успіху організації: стратегію, структуру, систему, співробітників, здібності співробітників, стиль культури, супер-мети компанії в цілому (мал.1). У даній моделі:
- супер-цілі – контрольні пункти (параметри), які виконують координуючу функцію в процесі впровадження стратегії;
- стратегія сприймається як сукупність задач і дій, необхідних для досягнення визначеної місії і мети. Оскільки модель розглядає поняття місії організації, візії (передбачення стану організації в майбутньому) як окремий елемент моделі, то з поняття стратегії його в даному випадку виключають;
- системи – це набір структур і функцій, що здійснюють інформаційне забезпечення та підтримку прийняття рішень на підприємстві;
- структура – це організація елементів бізнесів-процесів, зокрема наявність визначених підрозділів, що виконують відособлені функції, призначенням яких є втілення стратегії підприємства;
- співробітники – кваліфікований персонал, здатний здійснювати впровадження стратегії і досягнення контрольних параметрів її реалізації;
- здібності – ключові компетенції співробітників, що повинні бити застосовані в процесі реалізації стратегії підприємства;
- стиль культури – особливості прояву міжособистісних відносин в організації процесів, реалізації стратегії.
Рис.1 Графічна модель «7S»
На думку автора, реалізацію змін в організації бажано здійснювати в порядку перерахування викладених вище факторів.
Спочатку варто визначити глобальні цілі існування і діяльності організації, її місію. Далі необхідно розробити інші елементи стратегії підприємства. Для підтримки і контролю над втіленням стратегії варто втілити ряд інформаційно-облікових систем, видів обліку, задачею яких буде інформаційна підтримка процесу втілення стратегії шляхом надання даних для розрахунку контрольних показників і порівняння їх з планованими контрольними пунктами досягнення стратегії. Організація таких систем підтримки рішення вимагає впровадження на підприємстві декількох систем обліку, зокрема обліку фінансового, управлінського і, природно, обліку податкового.
Оскільки самі по собі такі системи існувати не можуть, для їхнього ефективного впровадження створюються відповідні структури, зокрема підрозділи, які займаються фінансовим і управлінським обліком.
Створення таких структур і навіть виділення в штатному розкладі визначеної кількості штатних одиниць ще не приведе до виконання цих функцій. Для цього необхідний кваліфікований персонал – співробітники. Ключові компетенції такого персоналу повинні відповідати цілям, що ставляться в процесі реалізації стратегії. Отже, настає час керування здібностями співробітників структур у системах підтримки реалізації стратегії для досягнення супер-цілей. У свою чергу співробітники, і особливо ключові компетенції створюють на підприємстві унікальний стиль бізнес-культури, керування яким теж є чинником успішного існування бізнесу.
Надалі обмежимося у викладі тільки першими трьома складовими моделі «7S» оскільки навіть і їхній виклад вимагає більш пильної уваги і не може обмежуватися рамками даної публікації.
Досвід розробки впровадження стратегії фірм показує, що процес формування стратегії підприємства, у момент, коли керівництво фірми підходить до цього усвідомлено, може складатися з наступних стадій або кроків.
Як видно з приведеної графічної моделі, процес розробки стратегії підприємства після етапу попередньої діагностики й аналізу може складатися з етапів: розробки корпоративної місії та візії організації.
Місія (mission) організації містить головну декларативну мету діяльності компанії, яка звертається до власників, клієнтів і співробітників компанії. Візія (vision) компанії виявляє собою уявний образ компанії, якого організація буде прагнути досягти в ході втілення стратегії в три - п'ятирічній перспективі.
З метою досягнення візії розробляється ряд більш дрібних цілей, і висуваються стратегічні ініціативи, виконання яких сприяє досягненню даних цілей. У випадку якщо ініціативи зустрічають підтримку керівників підприємства, вони стають задачами, реалізація яких вже обов'язкова.
Ініціативи і сформовані згодом задачі можуть ставитися не тільки в рамках стратегії підприємства. У більшості випадків вони можуть стосуватися удосконалення операційної діяльності підприємства, маркетингу, логістики, удосконалення фінансів або бути на стику цих областей знань. У будь-якому випадку, дві області знань, крім того, виконують обслуговуючу функцію для ініціатив і задач. Стратегія задає їхній напрямок, а фінанси контролюють їхнє виконання.
Останні зокрема надають ряд показників і їхніх контрольних значень. Моніторинг відхилень фактичних значень таких показників від прогнозованих уможливлює аналіз реалізації стратегії.
4.СИСТЕМИ ОБЛІКУ
Як вказувалося вище, з метою розрахунку контрольних показників на підприємстві повинні існувати наступні обліково-фінансові системи підтримки рішень.
Бухгалтерський облік, метою якого є надання інформації зовнішнім користувачам, у тому числі державним органам з метою контролю. Положення і принципи бухгалтерського обліку варто вести в повній відповідності до вимог діючого законодавства України, Національних стандартів бухгалтерського обліку в Україні (НСБО), положень, інструкцій і роз'яснень податкових органів і інших суб'єктів гармонізації обліку в Україні. Одним з підвидів такого обліку, що навіть виділився в самостійну область знань, є облік податковий, який у країнах з розвинутою економічною системою є інтегрованим у систему фінансового обліку.
Фінансовий облік, метою якого є надання інформації зовнішнім користувачам із прямим фінансовим інтересом, зокрема власникам, кредиторам, потенційним інвесторам і закордонним контрагентам, у тому числі закордонним власникам, з метою прийняття стратегічних фінансових рішень і планування і прогнозування майбутніх грошових потоків, на основі аналізу фінансового стану компанії. Необхідність у такому обліку, насамперед, виникає на підприємствах з іноземними інвестиціями, власник яких хоче самостійно зробити висновки про хід справ на проінвестованому ним підприємстві. З метою інтеграції способів відображення ділової активності компанії й ефективного співробітництва з закордонними контрагентами (власниками) рекомендується вести фінансовий облік відповідно до Міжнародних стандартів обліку (МСБО) або Загальноприйнятими принципами бухгалтерського обліку GAAP. Там, де стандарти МСБО/GAAP не охоплюють існуючої специфіки організації діяльності, підприємства можуть використовуватися вітчизняні законодавчі і нормативні акти або роз'яснення.
Регуляторний облік, метою якого є надання інформації зовнішнім регулювальним органам, що встановлюють додаткові регуляторні вимоги відповідно до специфіки діяльності компанії і/або з метою забезпечення захисту споживачів послуг компанії й ефективної діяльності. Користувачами інформації цього обліку будуть виступати Державний комітет зі страхування, Комісія з цінних паперів і фондового ринку, інші регуляторні організації і професійні асоціації. Регуляторний облік ведеться цілком відповідно до діючих вимог законодавства України, нормативних актів і вимог регуляторних організацій.
Управлінський облік, метою якого є надання інформації внутрішнім користувачам і власникам компанії з метою прийняття ефективних оперативних і стратегічних рішень. Управлінський облік ведеться відповідно до прийнятим компанією Положенням про принципи управлінського обліку компанії. Положення про управлінський облік компанії містить базові основи ведення такого обліку на основі принципів правильного і достовірного надання інформації.
Для ведення всіх описаних вище обліків використовується єдина інтегрована база даних, що повинна повністю, правильно і вірогідно відображати всі події, що мали місце в компанії і вимагають відображення відповідно до діючого законодавства й існуючих принципів ведення обліку. Гармонізація всіх чотирьох видів обліку на підприємстві здійснюється таким чином, щоб виконувалися усі вимоги діючих законодавчих і нормативних актів.
5.РОЗХОДЖЕННЯ ФІНАНСОВОГО Й УПРАВЛІНСЬКОГО ОБЛІКУ
При формуванні систем підтримки управлінського рішення часто виникає питання, з чого варто почати, щоб організувати таку систему, зокрема управлінський і фінансовий обліки.
Спочатку, для організації даних систем варто визначитися з принципами політики організації фінансового й управлінського обліків. Документально це можна виразити в Принципах облікової політики підприємства і Положенні про ведення управлінського обліку.
Відразу обмовимося, що розходження в даних документах викликані, насамперед, різним концептуальним призначенням цих видів обліку.
Фінансовий облік орієнтований на зовнішнього користувача з прямим фінансовим інтересом, насамперед власника підприємства, потенційного інвестора або кредитора. Управлінський облік орієнтований на менеджерів вищої і середньої управлінської ланки, він допомагає їм прийняти правильні стратегічні й операційні рішення. На відміну від фінансового обліку, що сконцентрований на діяльності організації в цілому, управлінський облік сконцентрований на частинах організації – релевантних сегментах бізнесу. Фінансовий облік має своєю відмінною рисою можливість перевірки вірогідності відображення ділової активності. Головною відмінною рисою управлінського обліку є своєчасність надання інформації для менеджменту компанії. Фінансовий облік – відображення історичної ретроспективи компанії, а управлінський – спроба менеджерів заглянути в майбутнє, наприклад, за допомогою бюджетів. Фінансовий менеджмент повинний відповідати одному з відомих стандартів: МСБО, GAAP або навіть НСБО, у той час як управлінський облік розробляється згідно концепції розвитку підприємства, його організаційної структури, технології і специфічних вимог менеджерів до цієї інформації. На закінчення треба додати, що фінансовий облік у частині публічної звітності є відкритим і загальнодоступним для будь-якого зацікавленого зовнішнього користувача, у той час як управлінський облік є комерційною таємницею, а його результати і звітність не надаються зовнішнім користувачам.
Таким чином, розходження між даними двома системами настільки істотні, що вимагають опису принципів у двох окремих документах. Зокрема в Принципах фінансової облікової політики підприємства і Положенні про ведення на підприємстві управлінського обліку.
6.ПРИНЦИПИ ФІНАНСОВОГО ОБЛІКУ
Принципи фінансового обліку підприємства є документом, у якому описані особливості ведення обліку на підприємстві. При цьому мова йде не про «творчий облік», ведення якого погубило вже не одну, здавалося б, успішну компанію на ринку. Мова йде, насамперед, про виклад тих основних принципів обліку, що важливі при організації облікової системи саме на даному підприємстві. Стандарти обліку в деяких випадках допускають вибір серед декількох методів ведення обліку, або може існувати альтернативне відображення тих або інших операцій. Утім, можуть існувати і ті або інші методи розрахунку тих самих величин, що приводить до різного фінансового результату. Як наслідок, принципи облікової політики будуть відображати вибір серед альтернатив, що допускаються стандартами.
При реорганізації фінансової системи буває особливо важливо зробити правильний вибір і відобразити його в Принципах фінансової облікової політики, адже надалі прийдеться дотримувати принципу консерватизма щодо обраних методів і використовувати їх протягом поточних і ряду послідовних років. На жаль, принципи та методи розрахунків, обчислень і відображень можна змінювати, але не настільки часто. У будь-якому випадку, при будь-яких змінах - переході на інші стандарти, зміні методу відображення, методу оцінок тих або інших величин - окремим рядком прийдеться відображати кумулятивний ефект від зміни в принципах облікової політики.
Принципи облікової політики повинні містити наступні складові:
- назву стандартів або принципів, яким відповідає організація у своїй обліковій політиці. Вибір, утім, невеликий: МСБО, GAAP або НСБО. Перші два важливі в основному для підприємств, у структурі яких існує частка закордонних інвестицій;
- дата введення описаних вище стандартів або принципів, або дата переходу на них;
- інформацію про обліковий період підприємства. Як правило – це календарний рік, але можуть бути і річні періоди, що не збігаються з календарним. Це може викликатися специфікою операційного циклу компанії або сезонних аномалій в операційному циклі. Так, зовсім природньо, що для навчальних закладів більш вигідно було б мати фінансовий рік, що починається 1 вересня;
- критерії відображення і визнання доходів та витрат організації. Серед можливих виборів методи нарахування або касовий метод (у деяких системах). У першому випадку, доходи і витрати визначаються по факту заробляння доходів і несення витрат, у другому по факту прибуття або оплати грошей на розрахунковий рахунок. Податковий критерій «першої події» звичайно не використовують, тому що він порушує принцип відповідності доходів і витрат;
- положення про відображення доходів і знижок (дисконтів) при продажах. Можливе використання валового або нетто методу;
- положення про метод оцінки резервів на покриття безнадійної дебіторської заборгованості. Вибирати приходиться з балансового методу і методу на підставі звіту про фінансові результати;
- положення про відображення вартості запасів у структурі собівартості продукції. Можна вибрати між методом точного визначення, середньозваженим методом і загальновідомими методами LIFO і FIFO;
- принципи розподілу активів на фіксовані й оборотні і принципи віднесення активів до малоцінних та швидкозношуваних активів;
- положення про наявність і методи нарахування економічної амортизації. Якщо підприємство визначає необхідність нарахування у фінансовому (неподатковому) обліку економічну амортизацію, то йому доведеться самостійно визначити в принципах облікової політики класи основних фондів, методи і норми нарахування амортизації. Серед методів нарахування можна вибрати рівномірний; прискорений метод на підставі зменшення залишкової вартості; прискорений метод, що базується на обчисленні суми чисел і методи; що базується на інтенсивності експлуатації елементів активів;
- окремого згадування заслуговує принцип відображення в обліку відстрочених податкових активів та зобов'язань і можливе створення резервів при виникненні постійної різниці в податковому і фінансовому обліку;
- окремо наводять принципи відображення компанією витрат і доходів майбутніх періодів. Можливо, вказуються продукти і види витрат, що вимагають такого відображення;
- крім того, у Принципах фінансової облікової політики показують дати здачі і типи обов'язкової проміжної фінансової звітності. Визначення вибору між прямим і непрямим методами складання звіту про рух грошових коштів.
Опис викладених вище принципів дозволяє компанії не тільки вести послідовну, а отже, порівняльну фінансову політику, але й дає можливість використовувати цю інформацію для аналізу фінансової діяльності фінансового планування і бюджетування. Крім того, спрощується підхід до побудови автоматизованих облікових систем на підприємстві.
Що стосується Положення про формування управлінської облікової політики, то це може бути темою для обговорення в окремій публікації.
Михайло Колісник
18.10.07 19:48
до друку
